Учет нематериальных активов в бухгалтерии: особенности, требования и классификация
Нематериальные активы организации формируются и учитываются в соответствии с действующим законодательством. Существует установленная методика, по которой юридические лица отражают в бухгалтерской документации это имущество. Существует несколько групп нематериальных активов. Это важный момент для процедуры отражения имущества в бухгалтерской документации. Особенности учета нематериальных активов, основные нормы, установленные законодательством, будут рассмотрены далее.
Общее определение
В рыночной экономике не только материальные активы являются фактором формирования дохода организации. На сегодняшний день уже однозначно можно сказать, что от того, насколько технологичным и инновационным является процесс производства, зависит показатель чистой прибыли компании. Поэтому существует такое понятие, как нематериальные активы. Они лишены вещественной субстанции, однако их роль в общем процессе получения прибыли порой не только велика, но и решающая.
По это причине ведется учет нематериальных активов (НМА). Это новый объект бухгалтерского учета. Он появился на этапе становления именно рыночных отношений в нашей стране. Однако во всех странах вопрос учета, оцени, поступления на баланс подобных активов постоянно обсуждается. Не существует единого подхода к проведению этой работы. По этой причине отсутствует Международный стандарт для учета НМА.
Стоит начать с того, что нематериальные активы в бухгалтерском учете – это необоротный актив, который отражается в балансе в статье 110. Это наименее ликвидный тип имущества предприятия, потому что его тяжело оперативно перевести в денежные средства. Процедура их учета регламентирована Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 14/2007 в ред. от 24.12.10 № 186н.
Согласно этому документу, к НМА относятся следующие права, которые используются предприятием более 12 месяцев в своей хозяйственной деятельности:
- Возникающие из договоров с авторами на применение в ходе производственного процесса их произведений литературы, науки, искусства.
- На совладение программами для информационной техники, а также базы данных и прочее программное обеспечение.
- На использование патентов в области инновационных изобретений, промышленных образцов, достижении современной науки и техники, свидетельства на модели, товарные знаки, лицензии и т. д.
- На ноу-хау и прочие подобные изобретения.
Кроме того, нематериальные активы в бухгалтерском учете – это также и деловая репутация организации.
Критерии отнесения к НМА
Стоит отметить, что учет средств и нематериальных активов производится совершенно по-разному. Основные средства имеют вещественное, материальное выражение. Нематериальные активы, чтобы иметь возможность считаться таковыми, должны соответствовать определенным критериям. Они могут быть экономическими или юридическими. Порой организация должна доказать проверяющим органам, что конкретный вид имущества может считаться НМА.
В соответствии с юридическими критериями учет нематериальных активов возможен в следующих случаях:
- В соответствующем нормативном акте должно быть указано право организации на владение патентом, лицензией или иным подобным продуктом. Должен быть договор, заключенный с автором. Не могут относиться к НМА сами патенты, лицензии, программное обеспечение и т. д.
- Для каждой правовой категории должен применяться установленный режим.
Экономическими критериями являются:
- К нематериальным активам может относиться имущество, которое используется на предприятии более одного года.
- Такие средства производства обязательно должны приносить доход.
Иными словами, на баланс предприятия могут быть зачислены средства в строке нематериальных активов, только если заключается договор с владельцем технологий, патентов и т. д. Причем продать свои права на результаты интеллектуальной деятельности организация не может, так как подобный тип активов не имеет материального выражения.
НМА приносят доход организации. Если же этого не происходит, главный бухгалтер должен принимать решение о необходимости исключения подобного имущества из баланса. Контролирующие органы потребуют доказать, что нематериальные активы приносят прибыль. В противном случае могут возникнуть определенные последствия налогового характера.
Первоначальная оценка
В ПБУ учет нематериальных активов ведется особым способом. Единицей является инвентарный объект, под которым подразумевается совокупность прав одного патента или договора.
Чтобы принять НМА на баланс, учитывается его первоначальная стоимость. Она определяется на дату его принятия. Так как подобное имущество не имеет материального выражения, установить его первоначальную стоимость сложнее, чем при принятии на баланс основных средств.
Фактической стоимостью НМА является цена, которую организация заплатила в процессе приобретения патента или иного подобного договора, а также издержки, понесенные в процессе создания условий для использования актива.
В процессе принятия к учету нематериальных активов суммируются также затраты на их приобретение. К категории подобных расходов относятся:
- Стоимость, которую организация уплачивает по договору в момент отчуждения прав на результат интеллектуального труда продавца.
- Таможенные сборы и пошлины.
- Суммы невозмещаемых налогов, пошлин, государственных сборов, которые организация обязана уплатить в процессе приобретения НМА.
- Вознаграждение посредникам, которые помогали приобрести актив.
- Стоимость информационных, консультационных услуг.
- Иные расходы, связанные с покупкой НМА.
При учете первичной стоимости НМА, кроме перечисленных выше расходов, бухгалтер имеет право учесть суммы иных расходов. В их число входит стоимость услуг, которые организация оплачивает сторонним компаниям по договору подряда, заказам или при выполнении научно-исследовательских работ, опытов, конструкторско-технологичных работ.
Кроме того, к этой категории относятся затраты на оплату труда сотрудников, занятых в процессе создания НМА или при выполнении исследовательских, конструкционных, технологических работ, а также отчисления на социальные нужды. В первоначальную стоимость НМА входят также расходы на содержание исследовательских лабораторий, оборудования, других основных средств специального назначения.
Не относятся к первоначальной стоимости НМА
В процессе учета поступления нематериальных активов не включаются в расходы на их создание следующие статьи:
- Суммы возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
- Общехозяйственные расходы, не связанные с приобретением НМА.
- Расходы, понесенные в прошлых отчетных периодах на проведение исследовательских, опытно-конструкторских работ.
Также стоит отметить, что в ходе учета нематериальных активов организации не относятся к сумме первоначальной стоимости расходы по полученным кредитам, займам на покупку НМА. Исключением являются случаи, когда актив является инвестиционным.
Стоит отметить, что подаренные нематериальные активы стоит причислять к первоначальной стоимости НМА. Определить сумму, которую нужно поставить на баланс, можно исходя из текущей рыночной стоимости актива на дату дарения. Под этим понятием стоит понимать суммы денежных средств, которую бы компания могла получить в случае продажи полученного актива. Определить ее можно только после проведения экспертной оценки.
Пример проводок при покупке
Учет основных средств и нематериальных активов в любой организации требует правильного отражения приобретаемых и выбывших активов. Для этого бухгалтерия проводит соответствующие проводки.
Учет основных нематериальных активов проводится в соответствии с установленной методикой. НМА учитываются по счету 04. На субсчете 04.01 учитывают непосредственно нематериальные активы, а на субсчете 04.02 – расходы на НИОКР.
Чтобы отразить операцию на приобретение НМА, нужно выполнить несколько проводок. Например, в договоре указано, что цена приобретения права на обладание интеллектуальной собственностью составляет 350 тыс. руб. без НДС. Чтобы зарегистрировать это соглашение, компания обязана была уплатить госпошлину. Она составила 9 тыс. руб. Чтобы внести приобретенный товарный знак в госреестр, потребовалось оплатить еще 2,5 тыс. руб.
Чтобы отразить перечисленные операции, бухгалтер должен отразить операции следующим образом:
| Операция | Дт | Кт | Сумма |
| Оплата за приобретение товарного знака | 76 | 51 | 413 000 |
| Стоимость договора | 08.05 | 76 | 350 000 |
| НДС на право владения активом | 19.02 | 76 | 63 000 |
| Списание НДС | 19.02 | 68.02 | 63 000 |
| Госпошлина уплачена | 76 | 51 | 9 000 |
| Включение регистрационных затрат на приобретение НМА в расходы | 08.05 | 76 | 9 000 |
| Уплата пошлины за внесение в реестр | 76 | 51 | 2 500 |
| Включенные в расходы затраты | 08.05 | 76 | 2,5 |
| Первичная стоимость актива, принятого на баланс | 04.01 | 08.05 | 361 500 |
Соответствующие сделки оформляются при наличии требуемого пакета документов. На предприятии должны присутствовать счет-фактура, договор, акт приема, платежные поручения. Проводки учета нематериальных активов, приведенные выше, позволяют вникнуть в суть процедуры оформления имущества.
Переоценка
В ходе проведения аналитического учета нематериальных активов первоначальная стоимость не подлежит изменению. Только в случаях, предусмотренных законодательством, возможно провести подобную процедуру.
Изменение первоначально стоимости НМА допускается в случае его обесценивания и проведения переоценки. Для коммерческих организаций подобную процедуру можно проводить не чаще одного раза в год в конце отчетного периода. При этом переоцениваются группы однородных НМА. Учитывается текущая рыночная стоимость, которая определяется по рыночным ценам на дату переоценки.
Если принимается решение о переоценке, то в последующих периодах такие активы должны будут переоцениваться регулярно. Только в этом случае их стоимость не будет значительно отличаться от рыночной.
Чтобы выполнить переоценку НМА, проводится пересчет остаточной стоимости. Если нужно дооценить имущество, результат зачисляется в добавочный капитал. Эта сумма равняется величине уценки, которая была проведена в предыдущие годы.
Если требуется провести уценку НМА, сумма зачисляется на финансовый результат и относится к статье прочих расходов. В добавочном капитале производится уменьшение на величину уценки.
В случае учета выбытия нематериальных активов сумма дооценки переносится со статьи добавочного капитала на нераспределенную прибыль. Результаты переоценки отражаются в бухучете обособленно.
Амортизация
Особого внимания заслуживает учет амортизации нематериальных активов. Если у подобного имущества есть срок полезного использования, делаются соответствующие начисления. Если же подобным качеством актив не характеризуется, амортизация не начисляется.
Когда НМА поступает на баланс организации, организация определяет срок его полезной эксплуатации. Период выражается в месяцах. В течение его организация будет использовать данный актив. В некоторых случаях срок полезного использования измеряется количеством произведено в будущем продукции или применяются иные натуральные показатели.
Ежегодно организация проверяет срок полезного использования. При необходимости проводится его уточнение. Соответствующие корректировки отражаются в бухучете.
Учет амортизации нематериальных активов при этом проводится одним из следующих способов:
- линейный;
- списания стоимости пропорционально объему работ или продукции;
- уменьшаемого остатка;
Выбор способа начисления амортизации компания определяет самостоятельно, исходя из расчетов предполагаемых темпов получения доходов. Если невозможно с большой долей вероятности определить этот показатель, амортизацию НМА рассчитывают линейным способом.
Пример начисления амортизации
Амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете начисляется по установленной методике. Стоимость актива будет компенсирована путем начисления суммы износа и отражена на счете 05. Организация обычно начисляет амортизацию раз в месяц. Для торговых организаций операция проводится по дебету счета 44, а для производственных компаний – по дебету счетов 23, 20, 26 или 25.
Можно начислять амортизацию с участием или без участия счета 05. Проводки будут следующими:
| Операция | Дт | Кт | Сумма |
| Начисление амортизации на счет 05 | 20, 23, 44 | 05 | с НДС |
| Без использования счета 05 | 20, 23, 44 | 04.01 | |
| На актив, эксплуатируемый в сторонней организации | 91.02 | 05 |
С 2016 года компании, которые применяют УСН, получили право отражать НМА и не начислять амортизацию, а списывать активы на расходы в момент возникновения расходов организации.
Налоговый учет нематериальных активов является вопросом, которому бухгалтер должен уделять соответствующее внимание. Если по какой-то причине проверяющие органы будут расценивать актив не как НМА, могут возникнуть определенные трудности. Возникают налоговые последствия. Так, например, по налогу на прибыль нематериальные активы амортизируются, что повышает себестоимость продукции. Если прибыль от использования НМА не будет доказана как реальная, начисление амортизации будет расценено как занижение налогооблагаемой базы для начисления налога на прибыль.
Выбытие НМА
Если нематериальный актив выбывает с баланса, не может приносить прибыль для компании, требуется провести соответствующую процедуру. Подобную процедуру организация проводит, если срок владения правом на патент, лицензию исчерпан. Выбытие НМА также проводится в случае, если компания отчуждает право на результат интеллектуального продукта, перехода этого права к другим лицам, в том числе без договора.
Если НМА подвергся моральному износу, его также нужно списать с баланса. В некоторых случаях выбытие оформляется при передаче актива в уставный капитал другого предприятия, при обмене или дарении, а также в иных случаях.
Одновременно с этим списывается сумма накопленной амортизации. Доходы или расходы, которые возникают при списании НМА, относятся на финансовые результаты в качестве прочих доходов или расходов. Дата списания определяется соответствующими договорами, нормативными актами, которые заключило предприятие.
Учет нематериальных активов при выбытии отражается по счету 91. Если НМА передается в уставный фонд другой организации, может устанавливаться договорная стоимость актива. Ее величина довольно часто превышает балансовую величину. Сумма превышения в таком случае должна быть отражена по кредиту 98 счета. В случае продажи или безвозмездной передаче НМА сделка облагается НДС. Проводки в этом случае могут быть следующими:
| Операция | Дт | Кт | Сумма |
| Списание НМА с остаточной стоимостью амортизации | 05 | 04.01 | с НДС |
| Остаточной стоимости | 91.02 | 04.01 | с НДС |
| Убыток | 99.01 | 91.09 | с НДС |
| Продажа НМА по договору | 62.01 | 91.01 | с НДС |
| Списана амортизация | 05 | 04.01 | с НДС |
| Начислен НДС | 91.02 | 68.02 | с НДС |
| Деньги поступили на расчетный счет | 51 | 62.01 | с НДС |
Деловая репутация
Особого рассмотрения требует деловая репутация компании, которая также может считаться объектом НМА. Для бухгалтерского учета эта величина требует правильного расчета. Это разница между ценой покупки, которую заплатил покупатель продавцу в процессе приобретения предприятия как единого производственного комплекса, и суммой стоимости имущества компании на дату покупки.
Положительная репутация организации рассматривается как надбавка к стоимости, которую уплачивает покупатель в процессе ожидания экономической прибыли. Такие неидентифицированные активы учитываются отдельно в качестве отдельного объекта для инвентаризации.
Если репутация компании отрицательная, этот НМА стоит рассматривать как скидка в цене в процессе осуществления купли-продажи организации. Она возникает из-за отсутствия факторов стабильных покупателей. Также у компании отсутствуют навыки сбыта и маркетинга, нет репутации качества и деловых связей, опыта управления, а также достаточной квалификации сотрудников. Прочие факторы также могут создавать отрицательную деловую репутацию.
Приобретая деловую репутацию, компания ее амортизирует. Срок полезного использования этого актива составляет 20 лет. Если деловая репутация положительная, ее амортизируют линейным способом. Если же компания получает отрицательную деловую репутацию, ее относят на финансовый результат, суммируясь с прочими доходами.
НМА являются относительно новым объектом учета, они тем не менее потеснили средства, орудия производства. Однако, вовлекая подобные активы в оборот, компания сталкивается с рядом проблем. Они связаны с учетом, применением и управлением подобного имущества. Так как законодательная база в этом направлении несовершенна, отсутствуют четкие классификации объектов нематериальных активов, анализировать НМА становится тяжело.
Сегодня учет нематериальных активов претерпевает определенных изменений. Это необходимо для составления стандартов и методик применения подобного имущества. Ведутся работы о разработке нового ФСБУ. Критерии формирования первоначальной стоимости, амортизация, выбытие с баланса будут пересмотрены. Также будут рассматриваться иные вопросы. Это позволит вести учет НМА стандартизировано, облегчив работу бухгалтерской службе предприятий и организаций.