Право на принятие НДС к вычету позволяет уменьшить налог, рассчитанный за квартал. Воспользоваться им, однако, можно при соблюдении ряда условий. Рассмотрим их подробно.
Особенности НДС
Внешне этот налог напоминает отчисление с продаж или оборота. Продавец добавляет определенную сумму к стоимости реализуемых изделий, работ, услуг. Вместе с тем есть одно важное отличие. Состоит оно в следующем.
Если покупатель тоже уплачивает НДС, продавец, рассчитывая сумму обязательств перед бюджетом, может вычесть из налога, полученного от покупателя, сумму, уплаченную им своему поставщику. В итоге бремя по отчислению НДС в бюджет возлагается на потребителей.
Зачем нужен НДС?
Введение налога на добавленную стоимость обеспечивает решение нескольких задач.
Во-первых, распределение отчисления НДС в бюджет между несколькими стадиями производственного цикла позволяет предотвратить каскадный эффект, т. е. многократное взимание налога с одной стоимости.
Во-вторых, распределение бремени по уплате НДС между разными субъектами позволяет снизить риски уклонения от исполнения налоговых обязательств.
В-третьих, такая система обложения позволяет убрать "национальные" налоги.
Объекты обложения
В качестве них признаются:
- Реализация услуг, работ, товаров на территории России. Ею в числе прочего признаются продажа "предметов залога", передача товаров по соглашению об отступном или новации, передача имущественного права, права собственности на объекты, результаты работ или предоставления услуг на безвозмездной основе.
- Передача объектов на территории РФ для собственных нужд компании, расходы на которые к вычету не принимаются (в т. ч. при расчете амортизации) при расчете налога с прибыли.
- Строительно-монтажные работы для собственных нужд.
- Ввоз продукции в Россию и на другие территории, находящиеся под юрисдикцией РФ.
Общие условия принятия НДС к вычету
Они закреплены в ст. 171 НК. Согласно норме, существует три условия принятия НДС к вычету:
- Предъявление налога поставщиком.
- Приобретение услуг, работ, товаров для операций, облагаемых НДС (также для перепродажи), и постановка их на учет.
- Получение правильно оформленного счета-фактуры.
Принятие объектов к учету
Оприходование товаров, работ, имущественных прав и услуг необходимо подтвердить документами. Для принятия НДС к вычету фактическая себестоимость, например, материалов отражается на сч. 10, товаров – на сч. 41, услуги/работы – на счетах 20, 26, 44, 25.
Все совершенные операции следует подтвердить первичной документацией.
Отражение за балансом
При постановке на забалансовый учет объектов, которыми предприятие по условиям договора пользоваться не может, принятие НДС к вычету не производится. Связано это с тем, что соответствующие активы использовать в облагаемых налогом операциях компания не может. Соответствующее положение вытекает из п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК.
Если же в договоре не предусмотрен запрет на пользование объектами, то законодательство допускает принятие суммы НДС к вычету. Минфин объясняет это тем, что в этом случае переход прав собственности на объект не имеет значения. В гл. 21 НК отсутствуют положения о том, где именно следует учитывать актив – на балансе или вне его. Такие разъяснения даны Минфином и ФНС в письмах № 03-07-11/68585 и № ГД-4-3/911 соответственно. Данная позиция подтверждается и судебной практикой.
Товары в пути
Если объекты еще не доставлены на предприятие, соответственно, бухгалтером они еще не оприходованы. Даже если выполнено одно из других условий принятия НДС к вычету, делать этого нельзя. То есть у предприятия может быть и правильно оформленный счет-фактура, и первичная документация, но актива фактически нет.
Перенос вычета
Возможен ли он? Да, возможен. Рассмотрим пример. Предположим, предприятием соблюдены все условия принятия НДС к вычету в текущем периоде. Оно вправе перенести вычеты, но по тем объектам, которые предусмотрены в п. 2 ст. 171 НК. Речь, в частности, о товарах, работах, услугах, приобретенных для экспорта несырьевой продукции. Во всех прочих случаях вычеты по активам, используемым в операциях, облагаемых НДС, не переносятся.
Для лучшего понимания ситуации приведем перечень, закрепленный п. 2 ст. 171 НК. Перенести можно НДС:
- Предъявленный подрядными организациями при приобретении материалов для проведения строительно-монтажных работ и при капитальном строительстве.
- Выплаченный при ввозе на территорию России. Перенести можно в том числе вычеты по затратам, связанным с экспортом несырьевой продукции. Это положение вытекает из п. 3 ст. 171 НК. В таких случаях применяется общий порядок принятия НДС к вычету, не зависящий от подтверждения экспорта.
- Выплаченный при ввозе продукции из стран ЕАЭС.
Во всех приведенных случаях период принятия НДС к вычету составляет 3 года. Исчисление срока начинается с даты постановки объектов на учет.
Нюансы
Трехлетний период необходимо отсчитывать до конца квартала. Не следует продлевать его на срок, отведенный для сдачи декларации. Этой позиции придерживается КС.
Проще говоря, бухгалтеру нужно поступить следующим образом. Необходимо отсчитать 3 года со дня постановки объектов на учет по первичным документам. Последнее число в квартале, на который этот срок попал, и будет крайним днем. Момент принятия НДС к вычету бухгалтер покажет в декларации (либо уточненке) за предшествующий квартал или за текущий (если никаких хозяйственных операций предприятие не планирует совершать).
Рассмотрим пример. Предположим, ООО приобрело товар по стоимости 118 тыс. руб. (в т. ч. НДС 18 тыс. руб.). Постановка объектов на учет была осуществлена 23 июня 2016 г. Бухгалтер принял решение перенести вычет. Трехлетний срок для подачи декларации истечет 30 июня 2019 г. Бухгалтер сдаст уточненный отчет за первый квартал 2019 г. и заявит в нем вычет в сумме 18 тыс. руб. А вот декларацию за второй квартал он будет подавать уже без указанной суммы.
Важный момент
Основанием для принятия НДС к вычету в течение 3 лет является ввоз продукции из стран ЕАЭС. Однако здесь есть одно ограничение. Кроме дня оприходования объектов, бухгалтер должен учесть дату постановки в заявлении о ввозе отметки о выплате налога. Если ее нет, то применить вычет нельзя. Об этом говорится в письме Минфина № 03-07-13/1/38180.
Частичный вычет
На протяжении 3 лет по одному и тому же счету-фактуре можно принимать к вычету НДС по частям, т. е. в разных кварталах. Этот порядок действует при:
- Продолжительном капитальном строительстве. В соответствии с одним счетом-фактурой подрядчика, заказчик может частями принимать НДС к вычету в различных налоговых периодах в рамках трехлетнего срока. Соответствующие пояснения присутствуют в письме Минфина № 03-07-10/73279 от 2016 г.
- Ввозе в РФ импортной продукции. Исключениями являются основные средства и оборудование, предназначенное к монтажу. Функции счета-фактуры в этих случаях исполняют таможенная декларация, а также квитанции об отчислении НДС.
Обратите внимание, что при соблюдении установленных условий принятие к вычету НДС, уплаченного в соответствии с таможенной декларацией, также можно осуществлять частями.
Вместе с тем данное правило можно применять не во всех случаях. В частности, оно распространяется на вычеты, закрепленные п. 2 ст. 171 НК. Во-вторых, не применяются правила в случае приобретения:
- Оборудования к установке.
- Основных средств.
- НМА.
При покупке этих активов разделять вычет не допускается. Входной налог принимать следует единовременно. Однако сделать это бухгалтер может также в рамках трехлетнего периода с момента возникновения права на вычет.
Дополнительные ограничения
Вычеты по налогу, предусмотренные в п. 3-14 ст. 171 НК, следует заявлять в том периоде, в котором у заказчика (приобретателя) соблюдены специальные условия.
Обратите внимание, что нельзя перенести принятие НДС к вычету:
- с авансов;
- в случае уплаты НДС приобретателем – налоговым агентом;
- если продавец начислил налог с полученного аванса;
- если имущество было получено в качестве вклада в капитал и при условии, что передающий хозяйствующий субъект восстановил налог по этим объектам.
Такие ограничения вытекают из положений п. 1.1 ст. 172 НК. Их поддерживает и Минфин.
Нулевая ставка
На практике при операции обложении НДС по ставке 0 % перенести вычеты на предстоящие периоды нельзя. Это означает, что если право на льготу подтверждено документами в установленный законом срок, налог по услугам, продукции, работам, использованным в этих производственных процессах, предъявляются единовременно. Моментом принятия является день определения налоговой базы.
В качестве исключения из этого правила выступают операции, связанные с экспортом несырьевой продукции. Вычет входного налога по объектам, приобретенным для их осуществления, тоже можно переносить на предстоящие периоды в рамках трехлетнего срока.
Ошибка в отчетности
Ею признается неправильное отражение в бухгалтерских документах фактов финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Если какие-то сведения о совершенных операциях вовсе не были указаны в отчетности, то это также считается ошибкой. Другими словами, если бухгалтер по недосмотру, халатности или иным субъективным причинам сделал неправильные проводки, не отразил факты деятельности, неверно заполнил бухгалтерскую отчетность, то он совершил ошибку. Соответствующие положения закреплены в п. 2 ПБУ 22/2010.
В этом же пункте ПБУ, однако, присутствует одна существенная оговорка. В частности, пропуски и неточности при отражении сведений о хозяйственных операциях, обнаруженные при поступлении новых данных, не считаются бухгалтерской ошибкой. О чем идет речь? Если, к примеру, контрагент уведомит предприятие о том, что ранее переданные им первичные документы содержат неверные данные, то отражение соответствующей операции в учете не будет считаться ошибкой бухгалтера. Ведь в этом случае его вины нет. Если при получении новой информации появляется факт хозяйственной деятельности, отражать его следует как новую операцию, но не как ошибку.
Сложности с датировкой
Что делать, если первичный документ составлен в 2017 г., а поступил годом позже? Решить этот вопрос можно так.
Если первичная документация поступила на предприятие до дня утверждения отчетности за прошедший период, затраты отражаются в 2017 г. Соответственно, бухгалтер делает следующую проводку:
Дт сч. 20 (44, 91.2 и т. д.) Кт сч. 60 (76 и пр.) – отражена сумма расходов текущего периода.
Если документация поступила на предприятие после дня утверждения отчетности, операция отражается уже в следующем, 2018, году. Не будет считаться ошибкой более позднее отражение затрат из-за задержки контрагентом необходимой документации.
Если расходы затрагивают финансовые итоги деятельности, их нужно включить в состав прочих издержек. В учете при этом делается запись:
Дт сч. 91.2 Кт сч. 60 (76 и пр.) – отражение суммы убытков прошлых периодов.
Если затраты на финансовые результаты не влияют, в учете они отражаются так, как если бы первичная документация поступила на предприятие вовремя:
Дт сч. 20 (08 и пр.) Кт сч. 60 (76 и т. д.) – отражение суммы затрат прошлых периодов.
Специфика возмещения
Если в конце налогового периода окажется, что размер вычетов больше суммы налога, рассчитанной по операциям, признанным объектами обложения, разница подлежит возмещению (возврату, зачету) плательщику.
После предоставления хозяйствующим субъектом декларации, специалисты ИФНС оценят обоснованность суммы, предъявленной к возмещению. Для этого проводится камеральная проверка. По ее окончании в недельный срок контролирующий орган должен принять решение о компенсации соответствующих сумм, если никаких нарушений выявлено не было.
Если же обнаружены ошибки, факты несоблюдения норм налогового права, составляется акт. Вместе с другими материалами проверки этот документ передается руководителю налоговой инспекции, проводившей проверку. По результатам их рассмотрения начальник ИФНС решает вопрос о привлечении (непривлечении) плательщика к ответственности за допущенные нарушения. Вместе с этим должно быть вынесено одно из следующих постановлений:
- Возместить сумму налога полностью.
- Отказать в компенсации.
- Возместить заявленную сумму частично.
Если будет выявлена недоимка по налогу или другим обязательным платежам в бюджет, задолженности по штрафам (пеням), подлежащим выплате или взысканию, ИФНС самостоятельно засчитывает суммы, подлежащие возмещению, в счет погашения этих задолженностей.
