В 2011 году бухгалтерское законодательство было изменено. Корректировки, в частности, коснулись отражения расходов, которые возникли в одном периоде, но относились к нескольким финансовым циклам. Такие затраты именуются РБП. Далее рассмотрим, как учитываются расходы будущих периодов, что к ним относится.
Нормативная база
Финансовая отчетность новой формы была утверждена Приказом Минфина 66н. из нее была удалена строка, фиксирующая расходы будущих периодов (запасы). После этого следующим Приказом 186н были внесены корректировки в п. 65 ПБУ. В новой редакции этот документ содержит положения о том, как фиксируются расходы будущих периодов, что к ним относится в настоящее время. Так, затраты, которые произведены организацией в отчетном цикле, но касающиеся следующих, вносятся в баланс по условиям признания активов. Списание расходов будущих периодов выполняется в соответствии с общими правилами выбытия средств данного типа.
Концепция бухучета
В соответствии с п. 8.3 КБУ актив в отечественной рыночной экономике признается таковым, если вероятно получение в будущем прибыли от этого средства. При этом его стоимость можно измерить с достаточным уровнем надежности. В п. 7.2 Концепции указано, что в качестве активов выступают хозяйственные средства, которые перешли под контроль предприятия вследствие осуществления им предпринимательской деятельности, и которые могут принести ему прибыль в будущих периодах. Предстоящие экономические выгоды предусматривают потенциальную возможность активов косвенно либо прямо способствовать поступлению денежных средств. Принято считать, что средства могут принести прибыль в будущем, если они:
- Использованы обособлено либо в сочетании с прочими средствами в ходе производства услуг, продукции или работ, предназначенных для реализации.
- Обменены на другие активы.
- Распределены между собственниками предприятия.
Классификация
В соответствии с новой редакцией п. 65 ПБУ, те или иные виды расходов будущих периодов должны относиться к определенным активам. В ряде случаев провести классификацию сложно. Однако если установлено соответствие расхода общему определению актива, то его можно считать прочим внеоборотным или иным оборотным средством в соответствии со сроком списания. Если предполагается выбытие РБП в затраты на протяжении года, то его показывают в составе оборотных активов. Если списание расходов будущих периодов будет осуществляться в течение срока, превышающего 12 мес., то их включают во внеоборотные средства.
Сложности реализации концепции
Указанное выше положение вызвало определенные трудности у бухгалтеров. Например, возник вопрос о том, как осуществить распределение, если к расходам будущих периодов относятся страховые выплаты. Дело в том, что включить их в состав какого-либо актива нельзя. Для разъяснения ситуации Минфином было выпущено письмо. В соответствии с ним, определяя расходы будущих периодов (что к ним относится в текущем цикле и касается предстоящих), если они соответствуют условиям, по которым признается тот или иной актив, то они фиксируются в балансе в его составе и выбывают в порядке, принятом для данной категории. В других случаях такие затраты показываются, как РБП. Их списание осуществляется посредством обоснованного распределения между финансовыми периодами по правилам, установленным в организации (пропорционально количеству продукции, например), на протяжении периода, которого они касаются.
Мнение специалистов
Учитывая сказанное выше, можно считать, что сам порядок признания и последующего списания расходов на будущие периоды остался прежним. Изменения коснулись только правил фиксирования РБП в балансе. По мнению экспертов, эти корректировки конкретно указывают, как показываются расходы будущих периодов, что к ним относится. В частности, в их состав следует включать только те затраты, которые действительно таковыми являются. Их описание содержится в ПБУ 10/99 (в пунктах 2 и 3). С другой же стороны, они должны относиться к будущим финансовым периодам. Другими словами, существует и может быть установлен цикл, на протяжении которого реализованные затраты будут приносить предприятию экономическую прибыль.
Расходы будущих периодов: счет
При работе со статьей затрат необходимо четко определить, имеет ли актив свои правила выбытия, или это издержки, которые признаются единовременными. При осуществлении операций, необходимо придерживаться установленного алгоритма. В первую очередь, следует проверить, предусматривается ли действующими нормами по бухучету метод равномерного распределения анализируемых затрат. При положительном ответе на этот вопрос, они остаются на сч. 97. Расходы будущих периодов в этом случае можно продолжать распределять. Если указанный способ не предусматривается, необходимо определить, возможен ли в предстоящих финансовых циклах доход от этих средств. Возможность переноса таких расходов на будущее предусматривается в ПБУ 10/99 (в пунктах 9 и 19). В случае положительного ответа их также следует распределить.
Остальные затраты
Они подлежать либо списанию, либо включению в выданные авансы. В первом случае следует проверить соблюдение всех условий признания затрат, которые установлены в ПБУ 10/99 (по пункту 16). В частности, нужно определить, что:
- Расход может быть реализован по конкретному договору, требованию закона или иного нормативного акта, обычаю делового оборота.
- Сумма затрат может быть установлена.
- Есть уверенность в том, что при осуществлении конкретной операции будет иметь место снижение экономической прибыли предприятия. Другими словами, организация передала актив или нет неопределенности по его передаче.
Если хотя бы одно из указанных условий не выполнено, то в учете фиксируется выданный аванс (дебиторская задолженность). Данное положение касается также и оплаты работы (услуги), когда в момент передачи денежных средств она не выполнена (не оказана). При этом договор может быть расторгнут в любое время с требованием полного либо частичного возврата денег. Остальные затраты включаются в убытки.
Категории затрат по статье
В соответствии с новыми правилами, распределяются в течение определенного срока только некоторые расходы будущих периодов. Счет при этом может содержать:
- Разовые платежи за полученное право пользования результатами интеллектуальной деятельности либо средств индивидуализации, которые выплачиваются по лицензионным договорам, соглашениям коммерческой концессии и прочим аналогичным документам с установленным сроком действия.
- Дисконт по облигации либо начисленные проценты.
- Дополнительные затраты по кредитам и займам.
- Начисленные проценты по вексельной сумме.
- Затраты, осуществленные относительно предстоящих работ по договору подряда. В них входит стоимость материалов, которые были переданы для исполнения условий соглашения. К этой же категории относится арендная плата, которая перечислена в финансовом периоде, но относится к предстоящим циклам. Выбытие таких затрат осуществляется в порядке, который определен в ПБУ 2/08 (в пунктах 21 и 16).
- Стоимость сырья, отпущенного на производство, но относящегося к будущим периодам. Это положение действует, если материалы применяются в подготовительных работах в рамках сезонных производств, в ходе горно-подготовительных мероприятий при освоении новых агрегатов, цехов, предприятий (пусковые затраты), при освоении выпуска новых технологий и продукции, в процессе рекультивации земель.
Ошибки
Зачастую на сч. 97 фиксируют:
- Затраты на НИОКР. Эти расходы будущих периодов отражаются на сч. 08 и показываются по статье, на которой фиксируют иные внеоборотные активы. После окончания работ они включаются в сч. 04 и показываются по статье "Результаты разработок и исследований".
- Расходы по подписке на периодические издания. Эти затраты включаются в аванс. Дело в том, что предприятие в любое время может отказаться от получения следующих номеров и затребовать возврат уплаченной суммы.
- Арендные платежи, которые перечислены единовременно за предстоящие сроки. Их также следует включить в дебиторскую задолженность, так как услуги еще не оказаны.
Для устранения неточностей необходима инвентаризация расходов будущих периодов.
Включение в убытки
По новым правилам к текущим затратам относят:
- Расходы по страховым договорам. К ним, в числе прочего, относят соглашения по защите гражданской ответственности, имущества, КАСКО и ОСАГО и так далее. Выплаченная сумма взноса (премии) по этим актам допускается учитывать единовременно в составе расходов на момент получения полиса (начала действия договора), поскольку в нормативных актах не установлен особый порядок их фиксирования. Выплаченная страховая премия не включается в аванс, поскольку в случае досрочного отказа организации от договора, она не будет возвращена, если другое условие не предусмотрено в соглашении.
- Отпускные, переходящие на следующий месяц, и взносы с этих сумм. Равномерное их включение в расходы в соответствии с действующими ПБУ не предусмотрено. Также их нельзя считать авансами, поскольку их выплата осуществляется за отработанный срок.
1С: расходы будущих периодов
По просьбам пользователей к сч. 76 был привязан Справочник РБП. Это сделано для тех случаев, когда возникла необходимость распределить страховку равномерно, но пользователь не считает, что она входит в расходы будущих периодов. Проводки в этом случаи осуществляются с использованием сч. 76:
- "Взносы (платежи) по добровольному страхованию в случае причинения ущерба здоровью или смерти" (76.01.2).
- Отчисления по другим категориям страхования (76.01.9).
Нововведение
В качестве одного из новшеств, касающихся описанных выше изменений в законодательстве, выступает реквизит, указывающий на вид актива. Его смысл состоит в том, чтобы установить ту строку баланса, в которую будут включены те или иные расходы будущих периодов. Проводки должны делаться одновременно с заполнением этого реквизита для всех РПБ, которые имеют дебетовое сальдо на конец финансового цикла. Если указанная информация будет отсутствовать, то затраты включаются в остальные оборотные активы в балансе (строка 1260). Этот реквизит не имеет значения для списания и учета расходов. Корректировки закона не коснулись также порядка признания и выбытия РБП – в программе он прежний. Это значит, что при возникновении необходимости каким-либо образом переопределить для установленных расходов будущих периодов виды активов перед формированием бухгалтерской отчетности, значения у соответствующих реквизитов допускается изменять, не осуществляя перепроводки ни документов поступления, ни операций выбытия указанных затрат.
Расшифровка сумм по балансовым строкам
Это можно сделать, используя соответствующую кнопку. Она расположена на верхней командной строке отчета и называется "Расшифровать". В ходе формирования и автоматического заполнения баланса, программа позволяет определить показатели. Для проверки правильности заполнения в справочнике РБП вида актива, анализа того способа, с помощью которого расходы будут отображаться в балансе, можно применить метод стандартного бухгалтерского отчета "Анализ субконто". В этом случае необходимо его предварительно настроить. Делается это так:
- Видом субконто следует установить расходы на будущие периоды.
- В первой группировке указываются РПБ, вид актива.
- Во второй группировке устанавливаются собственно расходы на будущие периоды.
Настройка прочих параметров отчета можно осуществлять по мере необходимости. В итоге получится картина, которая полностью отражает распределение расходов на будущие периоды между балансовыми активами. При этом для каждого РБП будет дана расшифровка. Аналогичным способом можно выполнить настройку оборотно-сальдовой ведомости по сч. 97.
Самостоятельное определение порядка учета
Данная операция допускается в отношении расходов, которые относятся к будущим периодам и прямо не указаны в действующих ПБУ в качестве РБП. При самостоятельном определении порядка учета возможны такие варианты:
- Фиксирование на "затратных" статьях и единовременное списание в последующем на статьи по учету прибыли от продаж (с. 90) либо прочих издержек и доходов (сч.91).
- Отражение на сч. 97 (РБП) с распределением на "затраты" при наступлении периода, в который они включены.
Допускается еще один вариант. Он заключается в отражении расходов на особых субсчетах затрат и последующем включении в счета, учитывающие прибыль от продаж (сч. 90) или иных расходов и доходов. В этом случае будет соблюдаться предписание ПБУ 10/99 (п. 19). Это требование предусматривает отражение расходов по отчету об убытках и прибылях посредством их обоснованного распределения по финансовым периодам в случае, когда затраты обуславливают поступление доходов на протяжении нескольких циклов, когда нельзя четко определить или возможно только косвенное установление связи между издержками и прибылью. Следует отметить, что последние два варианта могут быть для предприятия наиболее удобными. В этих случаях есть возможность максимально сблизить налоговый и бухгалтерский баланс. Первый предусматривает не единовременное, а постепенное списание расходов, которые относятся к предстоящим периодам. Конкретное определение того или иного метода учета и выбытия осуществляется в рамках финансовой политики организации. В качестве основного критерия для постепенного, а не единовременного распределения тех или других затрат выступает получение прибыли, которая связана с ними не в настоящем, а в предстоящих циклах.
НДС
Как выше было указано, сумма расходов на будущие периоды фиксируется на сч. 97. "Входной" НДС", касающийся их, принимается к вычету по общему порядку. Это осуществляется после того, как они будут показаны в учете при условии, что эти затраты необходимы для осуществления деятельности, которая облагается налогом, и если от поставщика есть счет-фактура.
