Законодательство РФ устанавливает для российских предприятий обязательства по ведению бухгалтерского и налогового учета основных средств. В ряде аспектов данные процедуры характеризуются большой схожестью. Однако различия между ними также существенны. В чем заключается специфика налогового и бухучета основных средств? Какие бизнесы могут иметь льготы в части их ведения?
Основные средства (ОС) фирмы как объект учета
Бухгалтерский и налоговый учет основных средств в фирме должен осуществляться в силу положений законодательства РФ. Каждый из них имеет специфику — мы рассмотрим ее далее в статье.
Касательно бухгалтерского учета — его предметом могут быть активы, которые характеризуются следующими основными признаками: применение в целях извлечения прибыли или для управления бизнесом, используемость в течение 12 месяцев и более, используемость только владельцем (когда перепродажа не предполагается), применение в качестве инструмента труда, выпуска товаров, выполнения работ либо предоставления услуг. Организация, которая ведет учет основных средств, определяет срок полезного использования каждой из их разновидности.
При этом в расчет должны браться:
- условия пользования ОС, динамика их эксплуатации;
- график профилактических осмотров и ремонтов основного средства;
- расчетная производительность ОС;
- имеющиеся ограничения срока эксплуатации основного средства — например, обусловленные арендой.
Бухгалтерский и налоговый учет основных средств осуществляется исходя из распределения ОС на единицы учета — инвентарные объекты. Основной их критерий — способность к самостоятельному выполнению функций (не требуется его сборка или существенная реконструкция в целях приведения в работоспособность). Если имеющий функциональное назначение объект состоит из нескольких элементов с разным сроком эксплуатации, то каждая из его частей будет рассматриваться как отдельное ОС.
Важный нюанс — период использования ОС может корректироваться — в зависимости от его функционального состояния. Можно отметить, что российские и зарубежные финансисты могут по-разному подходить к пересмотру срока эксплуатации ОС. В РФ принято корректировать соответствующий параметр, если была осуществлена реконструкция либо модернизация основных средств. Бухгалтерский и налоговый учет во многих зарубежных странах предполагает пересмотр периода использования ОС в зависимости от самого широкого спектра факторов. Например, изменений в структуре производства фирмы, технологического устаревания ОС, специфики обслуживания основного средства фирмы.
Классификация ОС в учете
Учет основных средств предполагает их классификацию. Для этого могут использоваться разные основания.
Так, распространена классификация ОС на материальные и нематериальные. К первому типу основных средств можно отнести: недвижимость, машины, инструменты труда, инвентарь. Нематериальные ОС могут быть представлены: компьютерными программами и иными объектами интеллектуальной собственности, файлами, технологическими алгоритмами, используемыми на производственных линиях фирмы.
ОС классифицируются исходя из степени вовлечения человека в их использование. Так, есть основные средства, функционирующие преимущественно в автоматическом, относительно автономном режиме (компьютеризированные цеха, роботы), а есть те, что управляются непосредственно сотрудниками (станки, транспортные средства).
Еще одно основание для классификации ОС — происхождение. Есть основные средства, созданные человеком, а есть те, что имеют природное происхождение.
ОС могут быть классифицированы исходя из их функционального назначения — на производственные или непроизводственные (например, используемые в целях социальной поддержки работников фирмы).
Еще одно возможное основание для классификации ОС — интенсивность использования в производстве. Так, основные средства могут быть: действующими, неактивными, размещенными в запасе, законсервированными.
ОС также классифицируются: исходя из юридического статуса (находящиеся в собственности, в аренде, в лизинге, оперативном управлении либо хозяйственном ведении), исходя из этапа использования (новые, используемые, списанные).
Изучим теперь то, в чем заключается разница бухгалтерского и налогового учета основных средств. Для этого полезно будет рассмотреть специфику каждого из них.
Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете
Следует отметить, что начисление амортизации основных средств в налоговом учете осуществляется при использовании правовой базы, действие которой прямо не распространяется на бухучет. В чем это выражается?
Дело в том, что в бухгалтерском законодательстве РФ не закреплена специфика амортизации так, как в налоговом. Это обусловлено спецификой системы налогообложения РФ, в которой ОС классифицируются на амортизируемые и те, что не относятся к данному типу. К первым относятся ОС, стоимость которых должна списываться с течением времени, в то время как сведения о данном процессе необходимо отражать в налоговом учете. В свою очередь, ОС, стоимость которых не списывается, не относятся к амортизируемым. Их стоимость должна быть включена в структуру материальных расходов по факту начала пользования соответствующими основными средствами.
Так или иначе, на практике российскими фирмами осуществляется одновременно бухгалтерский и налоговый учет амортизации основных средств. При этом задействуется доступная правовая база, относящаяся как к налоговому, так и бухгалтерскому законодательству. Списание стоимости ОС в рамках рассматриваемых типов учета основных средств имеет особенности.
Так, играет роль то, требует ли ОС государственной регистрации. Если это так, то, с точки зрения налогового учета, амортизация данного типа ОС осуществляется только по факту проведения необходимых регистрационных процедур. В свою очередь, в бухучете амортизация основных средств может быть начислена сразу же после ввода объекта в эксплуатацию.
Вместе с тем прекращение списания стоимости ОС как в бухгалтерском, так и в налоговом учете осуществляется в общем случае по одинаковым критериям — как только будет осуществлено списание или, к примеру, произведена реализация основных средств. Налоговый учет и бухгалтерский имеют, таким образом, ряд иных признаков схожести. Это можно проследить также на примере сопоставления основных их методов. Рассмотрим их.
Методы бухгалтерского и налогового учета
В рассматриваемых видах учета предусмотрено несколько методов, посредством могут списываться ОС (основное) средства. Налоговый учет допускает применение линейного либо нелинейного механизма. Бухгалтерский предполагает задействование одного из 4 методов. А именно — линейного, механизма снижаемого остатка, списания стоимости в соотнесении со сроком эксплуатации, а также амортизация в сопоставлении с объемом выпущенных товаров.
Какой метод оптимален для того, чтобы списывать ОС (основное) средства? Налоговый учет и бухучет позволяют использовать линейный механизм — его и можно рассматривать как наиболее универсальный.
Первоначальная стоимость ОС в бухучете и налоговом учете
Важнейший аспект бухучета основных средств — принятие к учету. Осуществляется оно исходя из первоначальной стоимости ОС. В данном случае фиксируется то, какая была затрачена на то, чтобы купить или изготовить основные средства сумма. Налоговый учет при этом не предполагает включения в структуру издержек НДС и прочие сборов, которые подлежат возмещению государством.
Затратами, которые формируют первоначальную стоимость ОС, могут быть:
- суммы, перечисляемые поставщику основных средств, а также затрачиваемые за доставку, сборку и настройку ОС;
- оплата услуг подрядчиков, консультантов и иных специалистов, оказавших содействие приобретению основного средства компанией;
- таможенные сборы и пошлины, госпошлины;
- оплата услуг посредников.
Можно отметить, что учет основных средств в налоговом учете в аспекте определения их первоначальной стоимости осуществляется по тем же принципам, что и в случае с бухучетом. То есть рассматриваются величина расходов на приобретение или самостоятельный выпуск ОС, а также сопутствующие издержки, связанные, к примеру, с доставкой объекта ОС.
Первоначальная стоимость ОС может быть изменена — например, если проведена модернизация основных средств. Бухгалтерский и налоговый учет предусматривают отражение соответствующей процедуры также по единым принципам. Первоначальная стоимость ОС может быть также откорректирована в силу переоценки.
Бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль
В свою очередь, между такой процедурой, как учет основных средств в налоговом учете, и бухучетом может формироваться разница с точки зрения величины прибыли. Она обусловлена разными нормами признания доходов и расходов в рассматриваемых разновидностях учета. Разница между показателями прибыли может быть постоянной или временной.
В первом случае расхождения могут возникать, если:
- формируется первоначальная стоимость ОС;
- начисляется амортизация.
Временные разницы могут появляться:
- также при исчислении первоначальной стоимости ОС;
- при включении определенного процента капитальных расходов в структуру издержек, характеризующих текущий период;
- при наличии расхождений в месяцах принятия ОС к учету и начала их использования;
- при модернизации ОС;
- при продаже основных средств.
Таким образом, амортизация основных средств в налоговом учете — один из факторов, который обуславливает возникновение разницы между показателями прибыли в рассматриваемых разновидностях учета. Отметим, что как постоянные, так и временные разницы должны фиксироваться в бухучете организации раздельно.
Кто должен вести бухгалтерский и налоговый учет?
Бухгалтерский и налоговый учет обязаны вести все российские юридические лица. В свою очередь, для ИП в этом смысле законодательством РФ установлено послабление — они не должны вести бухгалтерский учет. Более того, при УСН налоговый учет основных средств ИП могут не осуществлять. Но если предприниматель работает по ОСН, то для определения базы по НДФЛ, который он уплачивает, может потребоваться применение методов, характеризующих налоговый учет. В частности, это может быть использование тех или иных документов. Изучим их специфику.
Какие документы используются в налоговом учете?
Учет основных средств в налоговом учете предполагает документальную фиксацию сведений, касающихся хозяйственной деятельности предприятия. Основные источники, которые при этом задействуются — это унифицированные формы. Такие как, например:
- ОС-2, в которой фиксируются сведения о перемещении ОС внутри фирмы;
- ОС-3, в которой отражаются данные о приеме-передаче основных средств;
- ОС-6, представляющей собой инвентарную карточку по объектам ОС.
На основе формы ОС-2 составляется накладная, в 3 экземплярах. Она должна быть подписана ответственными сотрудниками тех структурных подразделений фирмы, между которыми осуществляется обмен основными средствами. Первая копия источника отдается в бухгалтерию, вторая — сотруднику, который отвечает за сохранность ОС, третья же направляется получателю объекта ОС.
По форме ОС-3 составляется акт приема-передачи различных типов ОС, прошедших процедуру ремонта, реконструкции или модернизации. Источник должен быть подписан сотрудниками, имеющими компетенции в части приемки ОС, а также работником внутрикорпоративной структуры, в которой был произведен ремонт, реконструкция или модернизация объекта ОС.
По форме ОС-6 составляется карточка учета ОС, в которой фиксируются сведения, имеющие отношение к обоим рассмотренным процедурам — перемещению ОС, или же осуществлению их приема-передачи. Можно отметить, что если объект ОС отремонтирован в сторонней организации, то учет основных средств в налоговом учете предполагает задействование также формы КС-2, на основе которой формируется акт о приемке выполненных подрядной фирмой ремонтных работ.
Документальное отражение операций с ОС в бухгалтерском учете
Изучим специфику отражения сведений об операциях с ОС в документах, в свою очередь, при бухгалтерском учете. Главный инструмент бухгалтера в данном случае — план счетов, в которых фиксируются те или иные финансовые операции при использовании регистров бухучета.
Один из основных счетов бухгалтерского учета, операции по которому отражаются в регистрах - 01. Он относится к категории активных и задействуется в целях мониторинга наличия и движения ОС, которыми владеет фирма.
Стоимость различных объектов основных средств фиксируется на счете 08. Он задействуется в целях ведения в бухгалтерском учете фирмы всех издержек, которые связаны с покупкой и вводом в эксплуатацию ОС.
В случаях, если ОС получаются компанией безвозмездно, используется счет 98 в корреспонденции со счетом 08. Как только объект вводится в эксплуатацию, его стоимость должна быть списана со счета 08 в 01.
Таким образом, оправдательные документы — главный элемент такой процедуры, как налоговый учет основных средств. Проводки — ключевой в отношении бухучета ОС в фирме. Оба механизма имеют одинаково большое значение с точки зрения эффективного управления активами компании. Существует процедура, характерная только для бухучета ОС — инвентаризация. Изучим ее особенности.
Инвентаризация ОС
В соответствии с законодательством РФ, в рамках бухучета российские фирмы должны инвентаризировать все имущество, включая, таким образом, и основные средства. Данная процедура может касаться ресурсов, которое в принципе по каким-либо причинам не было учтены финансистами компании.
Инвентаризация осуществляется во всех структурных подразделениях фирмы ответственными сотрудниками, а ее результаты передаются в бухгалтерию. Процедура, о которой идет речь, может быть плановой или проводимой в случае: передачи имущества одной фирмой другой, смене должностей, которые несут ответственность за сохранность ресурсов, возникновения чрезвычайных ситуаций, реорганизации либо ликвидации фирмы.
Инвентаризации проводятся в соответствии с отдельными распоряжениями директора фирмы. Руководитель компании также определяет состав инвентаризационных комиссий.
До того как инвентаризация будет начата, фирме необходимо удостовериться в комплектности ряда бухгалтерских документов — в частности, инвентарных карточек, описей и иных регистров. Очень важно убедиться, что все в порядке с документами, в которых отражаются основные средства. Особенно это касается тех ОС, которые переданы фирмой на хранение или в аренду (либо, в свою очередь, приняты). Если какие-либо из них будут отсутствовать, перед инвентаризацией их необходимо оформить заново. Или же запросить копии в компетентных структурах фирмы либо ее партнеров.
Инвентаризация предполагает, в частности:
- сличение количества имеющихся ОС и иного имущества фирмы с теми данными, что зафиксированы в бухгалтерских документах;
- проверку функционального состояния ОС и иного оборудования, срока годности ресурсов;
- корректировку учетных данных в случае выявления расхождений между сведениями в бухучете и фактическими результатами инвентаризации.
Результаты проверки фиксируются в бухгалтерии в порядке, определенном законодательством РФ.
Учет основных средств в налоговом учете не предполагает инвентаризации ОС. Однако финансисты компании, для которой бухучет необязателен, например, если бизнесом владеет ИП в соответствующей правовой форме, по своей инициативе могут ее провести в рамках тех же процедур, что характеризуют инвентаризацию в бухучете. Безусловно, реализация данного направления хозяйственной деятельности может быть дополнена иными мероприятиями. Например — связанными с проверкой комплектности оправдательных документов, используемых в налоговом учете.
Таковы основные нюансы, характеризующие то, каким образом осуществляется организация налогового учета основных средств, а также бухучета. Полезно будет рассмотреть то, каким образом оба вида хозяйственной деятельности могут быть оптимизированы.
Оптимизация бухгалтерского и налогового учета ОС
Главное направление улучшений в данном случае — в сближении стандартов, установленных в налоговом и бухгалтерском законодательстве РФ. Несмотря на то, что они характеризуются определенной схожестью, разница между ними может наблюдаться ощутимая в самых разных аспектах учета ОС.
С точки зрения развития международного сотрудничества российских бизнесов может оказаться полезной также унификация стандартов, принятых в РФ и за рубежом. Выше мы отметили, что бухгалтерский и налоговый учет модернизации основных средств может осуществляться по принципам, отличающимся от тех, что используются в других странах. Вполне реально разработать законодательную базу, которая могла бы несколько сблизить подходы российских и зарубежных финансистов к учету ОС, которые были усовершенствованы.
В свою очередь, российские фирмы могут модернизировать внутренние локальные акты, изданные в целях обеспечения ведения бухгалтерского и налогового учета.
Еще один аспект оптимизации рассматриваемых видов хозяйственной деятельности — применение эффективных форм учета и программно-аппаратной инфраструктуры. Существует большое количество решений, позволяющих эффективно решать актуальные задачи финансиста.
Например, в такой программе, как «1С», основные средства (налоговый учет или бухгалтерский осуществляется — неважно) могут учитываться посредством наиболее распространенных методов и при использовании общепринятых форм. Если «1С» недоступна, то бухгалтер может задействовать привычный «офисный» софт с использованием унифицированных форм налогового и бухгалтерского учета, структура которых в достаточной мере унифицирована. Руководства и советы по их заполнению доступны на многих тематических онлайн-порталах.
